税务审判组织的设置和运行
张国鑫,王雪,韩平
税务审判组织的职能是保护纳税人的合法权益，解决税务民事纠纷，促进税收征管有序运行。随着税务工作日益艰巨化和复杂化，建立税务审判组织已经成为一种新趋势，域外部分国家积累了较为成功的经验。
□ 张国鑫 王雪 韩平
组织模式
域外国家设立的税务审判组织模式不尽相同，主要有三种：
设立专门的税务法院。采取此种模式的国家主要有美国和加拿大。美国除了普通法院（包括地方法院、索赔法院）可以审理涉税纠纷案件外，单独成立了联邦税务法院。加拿大也是在联邦法院系统中设立专门的法院，对于税务诉讼案件实行三审制，即税务法院、联邦上诉法院、联邦最高法院。
在普通法院审判庭中设税务法官。采取此种模式的主要有法国、瑞典、澳大利亚等国家。这种模式下的税务法官往往隶属于民事法庭或者行政法庭。在法国，行政法院受理行政机关和行政相对人之间的诉讼，也解决税务争议。在瑞典，税务争议案件的当事人，可以起诉至县行政法院，并且上诉至上诉行政法院。澳大利亚也是由行政法院审理税务案件。
在政府机构中设立带有司法性质的税务法院。采取此种模式的国家主要有德国、日本和巴西。德国的税务法院隶属于财政部，其性质介于行政机关和司法机关之间。日本在国税厅下设国税不服审判所，纳税人对该所裁决不服的，可以向普通法院起诉，由普通法院组成合议庭进行审判。巴西经济部行政法院下设立了税务行政理事会（类似于税务法院）。
法官选任
对税务法院结构和法官的选任一些国家有专门的规定。
结构。美国联邦税务法院有19名法官，每名法官有2名法律顾问。加拿大税务法院有20名法官，另有若干名书记官。荷兰最高法院的税务庭有11名法官和4名监督员。德国联邦税务法院有11个审判庭，共有60名法官。共有州税务法院18个，每个法院由3名法官和2名荣誉法官组成。
专业化。加拿大税务法官要求拥有普通法或民法学位及国家认证委员会颁发的资格证书。德国要求税务法官必须具有两年以上法律工作经验，并且能够通过两次国家统一组织的大型考试。日本的国税审判官要求担任过律师、税务师、会计师、大学教授或副教授、法官或检察官并具有国税方面的专业知识。意大利的税务法院（税务委员会）的成员必须是拥有10年以上工作经验的在册会计师和贸易专家。美国税务法院的法官需要具备法律、税收以及会计等方面的专业知识。
任命及任期。加拿大税务法院的首席法官、副首席法官和其他法官均由内阁提名，总督任命，永久任期。美国的19名税务法院法官直接由总统任命，任期15年并经参议院确认。如果工作效率低或者有渎职行为，可以由总统对其革除职务。
立案起诉规定
对税务案件的起诉，美国、加拿大等作了严格的规定。
职能分工。在美国，纳税人对联邦税务局的税收核定不服时，可以向税务法院、联邦地方法院和联邦索赔法院起诉，3所法院受案范围各不相同，联邦地方法院和联邦索赔法院主要受理税收返还案件（已经支付税款，要求返还）。加拿大税务法院受理所得税、消费税、养老金和失业保险方面的民事案件，其他税收、基金征收引起的民事案件不予受理。
复议前置。在加拿大，纳税人对于国家税务部部长所确定的应纳税额、税率或者处罚不服提起争议的，必须首先针对他们的征税决定提出异议，要求复议。如果在复议中征税决定被维持了，纳税人才可以向税务法院提起诉讼。
调解。德国规定，纳税人对征税不服，状告国家财政税务局等案件，可进行调解，经调解达成协议的即可结案。若触犯了刑法，则交普通法院管辖。
起诉。在美国，纳税人可以不交清税款直接向税务法院起诉，特别是在税款数额较大，纳税人支付能力有限的情况下，这至少可以保证纳税人的诉权。如果欠税最后得以确定，纳税人需要为此支付利息。
审理和判决程序
各国对税务案件的审理和判决的程序作了规定。
举证。美国税务法院规定了诉答程序、证据开示程序。当税务局提出纳税人有未申报收入时，纳税人可将举证责任转移到税务局一方。案件在地方法院及上诉法院审理时，必须由纳税人承担举证责任。
审理。在加拿大，所有的税务诉讼，在第一审时，由加拿大税务法院的一名法官审理，或采用普通诉讼程序，或采用非正式程序。德国税务法院审判庭通常由3名职业法官和2名荣誉法官组成，审理案件的方式有合议制和独任制。
判决和执行。各国税务法院一般会作出常规判决或备忘录式的判决。税务法院常规判决是对那些可以确信是有价值的、可以作为以后援引的案例，或是以前未曾被考虑过的核心案例的判决。其他所有的判决均是税务法院备忘录判决。在执行方面，由于税务法院或法庭都是严格按法律条款进行判决，执行也比较顺利。近年来，一些国家的税务法院或法庭开始侧重于查明纳税人是否有故意违反法律的情形。如比利时的税务法庭就很注重作为一个特殊的监督机构所应发挥的作用，而不只是将自己作为单纯的法律解释场所。
提起上诉方式
对税务法院的案件提起上诉，日本、德国等国家作了明确的规定，主要有以下三种方式。
向普通法院上诉。在日本，纳税人不服国税不服审判所的裁决的，可以向有管辖权的地方法院提起上诉。地方法院审理案件时，由3名法官组成合议庭，并不得使用简易程序。
在税务法院系统内上诉。在德国，如果纳税人对要求其缴纳的税款有异议，有权在30日内向税务机关提出。如果申请被拒绝，纳税人有权向州税务法院提起上诉。如果是向联邦税务法院提起上诉，只能就法律程序方面起诉。联邦税务法院视其情况可以作出本案所依据的事实不充分发回州税务法院重审的裁决。
向普通法院的上诉法院上诉。在美国，涉诉纳税人对税务法院所作出的判决不服的，可以直接起诉到有区域管辖权的12个联邦巡回法庭中的一个。若该税务纠纷的争议发生地无法确定，则由哥伦比亚特区巡回法庭管辖。加拿大的审理程序分为两种，即非正常程序和正常程序。非正常程序一般是处理争议标的在12000加元以下的案件。如果选择了非正常程序，就失去了向联邦上诉法院上诉的权利。正常程序一般是处理争议标的较大的案件。如果不服税务法庭的裁决，可在6个月内上诉至联邦上诉法院，再不服，也可上诉到联邦最高法院。
权利保障
如何保障纳税人的权利，加拿大等国家作了明确的规定。
履行告知义务。加拿大税务法律规定，税务部门在发出纳税核定通知书、复议决定书时，要注明纳税人的各项权利以及申请复议或向法院提起诉讼的期限；复议官员在处理案件时，要根据事实和适用法律与申诉人进行讨论，以解决争议。当发生税务民事诉讼案件时，要支持当事人到税务法院上诉，以确保税务争议得到公正的处理。
确保司法选择权。美国税务法律规定了纳税人具有司法救济选择权，如有权选择是否在诉前履行缴纳税款的责任，既可以缴纳税款后起诉，也可以不缴纳税款起诉，从而既保证了纳税人的合法权益，也保障了国家税收利益。
开展法律援助。加拿大特别注重律师在税务申诉中的地位和作用。在税务部、各地方税务机关都有司法部门派驻的律师负责有关的法律咨询及诉讼材料的准备。正式诉讼中，纳税原告人可要求律师负责收集所有与案件有关的证据，并在法庭上证明税务机关的决定是错误的或不当的。
（作者单位：重庆市第三中级人民法院）
